本報(bào)記者 桂小筍 李亞男
越來越多的上市公司在年報(bào)披露的同時(shí)，選擇將內(nèi)部控制相關(guān)的獨(dú)立報(bào)告對投資者同期公示，以“自我審視”的方式，將投資者關(guān)注的更多細(xì)節(jié)問題進(jìn)行展示。
據(jù)《證券日報(bào)》記者統(tǒng)計(jì)，自3月份以來，兩市和內(nèi)部控制相關(guān)的公告有800多份，從過往的信息中可知，內(nèi)部控制問題的審視十分必要，在過往被證監(jiān)會等監(jiān)管部門處罰的上市公司中，不少就是因?yàn)閮?nèi)部控制“失守”，從而導(dǎo)致一些違規(guī)事項(xiàng)如同多米諾骨牌一樣，最終累及上市公司的正常經(jīng)營，在這種背景下，如何讓上市公司的內(nèi)部控制更有效防患于未然，顯得十分迫切。
有接受采訪的會計(jì)師對《證券日報(bào)》記者介紹，評價(jià)內(nèi)部控制的有效性是企業(yè)管理層的責(zé)任，具體而言是董事會的責(zé)任。而注冊會計(jì)師的責(zé)任是在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見。由于企業(yè)內(nèi)部控制失效容易出現(xiàn)的財(cái)務(wù)舞弊等一系列問題，因此，研究企業(yè)內(nèi)部控制有效性問題具有現(xiàn)實(shí)意義。
監(jiān)管看重內(nèi)部控制問題
對于上市公司的內(nèi)部控制，監(jiān)管機(jī)構(gòu)的關(guān)注度也在加大。3月18日，財(cái)政部、證監(jiān)會聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于進(jìn)一步提升上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性的通知》（以下簡稱《通知》）。《通知》提出，要重點(diǎn)關(guān)注“關(guān)鍵少數(shù)”舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)告重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并建立有效的反舞弊機(jī)制。
而倒查近年來出現(xiàn)問題的上市公司可知，在資本市場高頻出現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷主要包括以下幾個(gè)細(xì)節(jié)事項(xiàng)：違規(guī)資金占用；關(guān)聯(lián)方交易不規(guī)范；存貨內(nèi)部控制存在重大缺陷；內(nèi)部控制環(huán)境失效；會計(jì)核算與監(jiān)督體系存在重大缺陷，導(dǎo)致重大前期會計(jì)差錯(cuò)等。
有會計(jì)師在接受《證券日報(bào)》記者采訪時(shí)坦言，“很多民營企業(yè)‘一股獨(dú)大’，內(nèi)部董事都在公司任職，真正的外部董事不多，基本上都聽老板‘指揮’。”
上述會計(jì)師表示，“財(cái)務(wù)造假手段層出不窮，會計(jì)數(shù)據(jù)大幅增長，內(nèi)控缺陷，會計(jì)師也是防不勝防。當(dāng)下會計(jì)機(jī)構(gòu)也在逐步加強(qiáng)函證及盤點(diǎn)方面的工作，強(qiáng)調(diào)函證、盤點(diǎn)程序的獨(dú)立完整。如果出現(xiàn)‘會計(jì)核算與監(jiān)督體系存在重大缺陷，導(dǎo)致重大前期會計(jì)差錯(cuò)’這樣的內(nèi)控缺陷，而企業(yè)人員流動性非常強(qiáng)，相關(guān)負(fù)責(zé)人員出現(xiàn)大批離職的情況，大概率是‘破罐子破摔’了”。
正常情況下，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)是同時(shí)進(jìn)行的，我國企業(yè)的內(nèi)部控制報(bào)告也都包含在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告之中，因此由注冊會計(jì)師一同進(jìn)行審核。不出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司，通常會選擇出具內(nèi)控鑒證報(bào)告。“一般來說，內(nèi)控鑒證報(bào)告的保證程度沒有內(nèi)控審計(jì)報(bào)告高。”上述會計(jì)師說道。
繞過內(nèi)部控制違規(guī)“花樣百出”
盡管從理論上采取了多種措施防止可能出現(xiàn)的內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)，但從一些出現(xiàn)重大問題的公司狀況來看，內(nèi)部控制形同虛設(shè)，致使違規(guī)事項(xiàng)突破重重防守“帶崩”公司基本面，才是這些問題的核心。如何讓董事會、股東會、審計(jì)機(jī)構(gòu)、獨(dú)立董事制度、律師等多個(gè)環(huán)節(jié)在公司經(jīng)營的內(nèi)部控制中互補(bǔ)長短、互相監(jiān)督，對于企業(yè)非常重要。
今年1月份，上交所對*ST澄星、控股股東及有關(guān)責(zé)任人作出紀(jì)律處分決定，上市公司及相關(guān)主體在非經(jīng)營性資金占用、業(yè)績預(yù)告不準(zhǔn)確、未及時(shí)披露涉訴事項(xiàng)等方面存在違規(guī)行為。相關(guān)董事、高級管理人員提出了申辯理由，對此，上交所直接點(diǎn)出，上市公司內(nèi)部控制存在重大缺陷，時(shí)任董事及高管的有關(guān)責(zé)任人未能“勤勉盡責(zé)”，其中，時(shí)任董事兼財(cái)務(wù)總監(jiān)花偉云在知曉資金占用事項(xiàng)后未及時(shí)阻止，反而幫助實(shí)施違規(guī)行為。
一家企業(yè)內(nèi)審人員在接受《證券日報(bào)》記者采訪時(shí)表示，如果出現(xiàn)內(nèi)控失效的情況，要么是企業(yè)內(nèi)控制度設(shè)計(jì)出現(xiàn)了問題，要么是高層有刻意隱瞞的情況。“目前，我們手上更多審核的是采購相關(guān)的付款，日常資金審核不經(jīng)過內(nèi)審，不過在事后的內(nèi)部控制資金循環(huán)會審核到。一旦出現(xiàn)資金占用方面的問題，財(cái)務(wù)和審核領(lǐng)導(dǎo)首先需要對流程承擔(dān)責(zé)任。”
另有會計(jì)師對《證券日報(bào)》記者說，企業(yè)的內(nèi)審部門隸屬董事會下，內(nèi)審部門作為內(nèi)控的關(guān)鍵一步，往往受限于“一股獨(dú)大”的情況，在發(fā)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊、實(shí)控人違規(guī)等方面仍存在“短板”。“但如果是實(shí)控人自身主動整改企業(yè)內(nèi)控問題，內(nèi)審部門在發(fā)現(xiàn)及治理內(nèi)控缺陷方面還是有一定作用的。尤其是股權(quán)比較分散的上市公司以及國有企業(yè)的內(nèi)審部門是有一定作用的，主要是發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部問題，然后提出解決辦法，但是解決不了系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)的問題。”
此外，某四大會計(jì)師事務(wù)所內(nèi)審人員向《證券日報(bào)》介紹，內(nèi)部控制審計(jì)主要包括對銷售、采購、固定資產(chǎn)、人力資源、資金管理、財(cái)務(wù)報(bào)告、研發(fā)管理等方面，根據(jù)企業(yè)內(nèi)部制度訪談內(nèi)容做內(nèi)控報(bào)告，提出改進(jìn)意見。
不過，上述會計(jì)師也對《證券日報(bào)》記者說，為保證審計(jì)報(bào)告的真實(shí)、準(zhǔn)確，在審計(jì)期間，會計(jì)師對于企業(yè)的關(guān)注度更多是在同行業(yè)的對比上。通過大環(huán)境的情況，判斷企業(yè)自身經(jīng)營是否與行業(yè)匹配，與同行業(yè)的企業(yè)對比財(cái)務(wù)信息，發(fā)現(xiàn)審計(jì)的關(guān)鍵點(diǎn)。但是，系統(tǒng)性、全環(huán)節(jié)的財(cái)務(wù)造假通過現(xiàn)有內(nèi)部控制審計(jì)手段難以察覺。
“比如，有些企業(yè)把體系外的關(guān)聯(lián)交易做成非關(guān)聯(lián)化交易，采購、存貨各環(huán)節(jié)的證據(jù)齊全，外部審計(jì)機(jī)構(gòu)及企業(yè)內(nèi)審部門均難以識別。對于非系統(tǒng)性的財(cái)務(wù)造假，在內(nèi)部執(zhí)行的時(shí)候，個(gè)別發(fā)起人或者審核流程出現(xiàn)問題，通過內(nèi)審部門則可以識別。在內(nèi)控審計(jì)過程中，具有專業(yè)勝任能力的會計(jì)師勤勉盡責(zé)進(jìn)行審計(jì)，可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)的非系統(tǒng)性的內(nèi)部控制缺陷，乃至財(cái)務(wù)造假等問題。不過，對于一些行業(yè)獨(dú)角獸企業(yè)，新興產(chǎn)業(yè)的相關(guān)公司，會計(jì)師對行業(yè)的不熟悉，缺乏對標(biāo)數(shù)據(jù)，這對會計(jì)師的專業(yè)勝任能力是很大的考驗(yàn)。對于一些不了解的行業(yè)，風(fēng)險(xiǎn)的確難以把握。會計(jì)師無法把控風(fēng)險(xiǎn)，就無法確認(rèn)工作重點(diǎn)，即關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)無法確定。”上述會計(jì)師補(bǔ)充道。
第三方機(jī)構(gòu)要發(fā)揮應(yīng)有作用
除了審計(jì)機(jī)構(gòu)之外，法律層面對企業(yè)的制約和保護(hù)也是上市公司內(nèi)控完善的重要力量。為解決“系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)”，監(jiān)管部門一直在積極查漏補(bǔ)缺。
上海明倫律師事務(wù)所王智斌律師對《證券日報(bào)》記者介紹，如果一個(gè)公司能夠完全按照依照法律、法規(guī)和公司章程建立的治理機(jī)構(gòu)運(yùn)行，那么就不會存在內(nèi)控失效的問題。所謂“內(nèi)控失效”，主要體現(xiàn)在股東大會、董事會未能發(fā)揮法定的審議職能，獨(dú)立董事、監(jiān)事未能實(shí)現(xiàn)監(jiān)督作用。從后果上來看，內(nèi)控失效的公司經(jīng)常會出現(xiàn)違規(guī)擔(dān)保、控股股東非經(jīng)常性資金占用、不依法披露關(guān)聯(lián)交易等問題。
以關(guān)聯(lián)交易為例，王智斌介紹，關(guān)聯(lián)方之間可以進(jìn)行正常的關(guān)聯(lián)交易，但是關(guān)聯(lián)交易的審議和披露程序需要符合交易所上市規(guī)則的規(guī)定。實(shí)踐中，有部分上市公司的控股股東將上市公司視為“提款機(jī)”，通過資金拆借、關(guān)聯(lián)交易、違規(guī)擔(dān)保等各種手段占用上市公司資金。
北京威諾律師事務(wù)所主任楊兆全律師在接受《證券日報(bào)》記者采訪時(shí)介紹，上市公司內(nèi)部控制存在重大缺陷的苗頭十分清晰：“如果上市公司部分披露有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)因素的公告存在表述模糊、模棱兩可、規(guī)避責(zé)任等情形，反映出這些公司對風(fēng)險(xiǎn)控制認(rèn)識、應(yīng)對方面的不足。”楊兆全解釋，上市公司內(nèi)部控制存在重大缺陷，上到公司管理層下到各部門負(fù)責(zé)人均有責(zé)任，如果公司高管盲從于控股股東而喪失自身獨(dú)立性，公眾股東可以依法追責(zé)。
“遺憾的是，公眾股東追究公司高管責(zé)任的案例非常鮮見，這是公司高管盲從于控股股東而無視公眾股東的主要原因。”王智斌對《證券日報(bào)》記者分析，之所以公眾股東怠于向高管追責(zé)，主要原因在于兩方面，一是門檻過高，公司法151條規(guī)定“連續(xù)180日以上單獨(dú)或者合計(jì)持有公司百分之一以上股份”的股東才能發(fā)起股東代表訴訟，中小散戶很難越過該門檻；二是利益脫節(jié)，公眾股東發(fā)起追責(zé)訴訟需要承擔(dān)高額的訴訟成本，但訴訟結(jié)果卻是公司高管向公司承擔(dān)賠償責(zé)任，與訴訟原告利益并無直接關(guān)聯(lián)，這也是公眾股東不愿意向高管追責(zé)的另一原因。
保護(hù)中小投資者，王智斌認(rèn)為，立法機(jī)構(gòu)應(yīng)考慮修訂股東代表訴訟的相關(guān)條款，一是降低門檻，二是建立利益關(guān)聯(lián)機(jī)制。“關(guān)于后一方面，可以考慮的方面有很多，比如免收原告方的訴訟費(fèi)、降低股東代表訴訟的訴訟成本，再比如明確規(guī)定由敗訴的被告直接承擔(dān)原告方面的律師費(fèi)等費(fèi)用以及公司獲得賠償后按照賠償金額的一定比例向原告支付獎金的獎勵制度等等。”
楊兆全建議，改變當(dāng)前一些上市公司內(nèi)控失守的現(xiàn)象，可以從多個(gè)方面著手，比如：改善內(nèi)控環(huán)境、“關(guān)鍵少數(shù)”歸位盡責(zé)、強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督等。
（編輯 張明富 喬川川）
